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一般納稅人銷售自己使用過的固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理
摘要：隨著增值稅轉(zhuǎn)型改革的變化，對于固定資產(chǎn)增值稅的處理也比較復(fù)雜，國家連續(xù)出臺了財(cái)稅【2008】170號、財(cái)稅【2009】9號、國稅函【2009】90號等文件，以及國家稅務(wù)總局2012年第1號公告規(guī)定，以上文件及規(guī)定均對銷售自己使用過的固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理作了詳細(xì)說明和補(bǔ)充，但在實(shí)際操作過程中，企業(yè)人員和學(xué)員對此把握也比較模糊。筆者根據(jù)上述規(guī)定，對固定資產(chǎn)增值稅的會(huì)計(jì)處理的文件規(guī)定進(jìn)行梳理，以增加可操作性。
關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)處理
一、準(zhǔn)予抵扣的固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額規(guī)定
(一)準(zhǔn)予抵扣固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額是指自2009年1月1日起，增值稅一般納稅人購進(jìn)(包括接受捐贈(zèng)、實(shí)物投資)或者自制(包括改擴(kuò)建、安裝)固定資產(chǎn)發(fā)生的進(jìn)項(xiàng)稅額，可憑增值稅專用發(fā)票、海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書和運(yùn)輸費(fèi)用結(jié)算單據(jù)從銷項(xiàng)稅額中抵扣，發(fā)票認(rèn)證或申報(bào)抵扣的辦法按相關(guān)規(guī)定執(zhí)行。納稅人允許抵扣的固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額，是指增值稅一般納稅人2009年1月1日以后(含in 1日)實(shí)際發(fā)生，并取得2009年1月1日以后開具的增值稅扣稅憑證上注明的或者依據(jù)增值稅扣稅憑證計(jì)算的增值稅稅額。允許抵扣的固定資產(chǎn)，指使用期限超過12個(gè)月的機(jī)器、機(jī)械、運(yùn)輸工具以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的設(shè)備、工具、器具等。
(二)不允許抵扣的固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額包括屬于《增值稅暫行條例》第十條規(guī)定的項(xiàng)目，均不允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。還包括房屋、建筑物以及用于不動(dòng)產(chǎn)的固定資產(chǎn)在建工程，不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額;屬于營業(yè)稅應(yīng)稅項(xiàng)目的不動(dòng)產(chǎn)以及發(fā)生的不動(dòng)產(chǎn)在建工程(包括新建、改建、擴(kuò)建、修繕、裝飾不動(dòng)產(chǎn)的原料費(fèi)和修理費(fèi));后兩項(xiàng)屬于營業(yè)稅范圍，我們在此不做考慮。
二、一般納稅人銷售自己使用過的固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理
在明確了固定資產(chǎn)的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額是否允許抵扣問題，那么銷售自己使用過的固定資產(chǎn)增值稅的會(huì)計(jì)處理，應(yīng)區(qū)分不同情形征收增值稅：
(一)銷售自己使用過的屬于允許抵扣的固定資產(chǎn)，按以下規(guī)定征稅： 2009年1月1日以后購進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照適用稅率征收增值稅。
例1.2009年10月11日，甲企業(yè)轉(zhuǎn)讓4月份購入的機(jī)器設(shè)備，原值100000元，已提折舊5000元，轉(zhuǎn)讓價(jià)81900元。企業(yè)的會(huì)計(jì)處理如下：
銷項(xiàng)稅額=819000÷(1+17%)×17%=11900(元)借：固定資產(chǎn)清理 95000累計(jì)折舊 5000貸：固定資產(chǎn) 100000借：銀行存款81900貸：固定資產(chǎn)清理 70000應(yīng)交稅費(fèi)—— 應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)11900借：營業(yè)外支出 25000貸：固定資產(chǎn)清理 25000在此應(yīng)該注意，2008年12月31日以前已納入擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)(試點(diǎn)地區(qū))的納稅人，銷售自己使用過的在本地區(qū)擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)以后購進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，同樣按照適用稅率征收增值稅。
(二)銷售自己使用過的2008年12月31日以前購進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按N4%的征收率減半征收增值稅。
具體包括2008年12月31日以前未納入擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)(非試點(diǎn)地區(qū))的納稅人，銷售自己使用過的2008年l2月31日以前購進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn);2008年12月31日以前已納人擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)(試點(diǎn)地區(qū))的納稅人，銷售自己使用過的在本地區(qū)擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)以前購進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)。
例2：某企業(yè)轉(zhuǎn)讓2008年以前購進(jìn)的機(jī)器設(shè)備，原值200000元，已提折舊100000元，轉(zhuǎn)讓價(jià)106000元，假定該企業(yè)未計(jì)提減值準(zhǔn)備，不考慮其他相關(guān)稅費(fèi)。
(三)銷售自己使用過的屬于不得抵扣且未抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的固定資產(chǎn)，按簡易辦法依4%征收率減半征收增值稅。
屬于不得抵扣且未抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的固定資產(chǎn)是指《增值稅暫行條例》第十條規(guī)定：用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的固定資產(chǎn)，但不包括既用于增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目(不含免征增值稅項(xiàng)目)也用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的固定資產(chǎn);非正常損失的固定資產(chǎn);非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的固定資產(chǎn);國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的納稅人自用固定資產(chǎn);納稅人自用的應(yīng)征消費(fèi)稅的摩托車、汽車、游艇，其進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣。
(四)國家稅務(wù)總局2012年第1號公告規(guī)定：增值稅一般納稅人銷售自己使用過的固定資產(chǎn)，屬于以下兩種情形的，可按簡易辦法依4%征收率減半征收增值稅。
1.納稅人購進(jìn)或者自制固定資產(chǎn)時(shí)為小規(guī)模納稅人，認(rèn)定為一般納稅人后銷售該固定資產(chǎn)。
2.增值稅一般納稅人發(fā)生按簡易辦法征收增值稅應(yīng)稅行為，銷售其按照規(guī)定不得抵扣且未抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的固定資產(chǎn)。
本公告自2012年2月1日起施行。此前已發(fā)生并已經(jīng)征稅的事項(xiàng)，不再調(diào)整;此前已發(fā)生未處理的，按本公告規(guī)定執(zhí)行。
綜上所述，凡是原來抵扣過進(jìn)項(xiàng)稅額的，按照適用稅率征收，可以向購買方是一般納稅人的企業(yè)開具增值稅專用發(fā)票;沒有抵扣過進(jìn)項(xiàng)稅額的按照簡易辦法依4%征收率減半征收，應(yīng)開具普通發(fā)票，不得開具增值稅專用發(fā)票。在2012年第1號公告前已經(jīng)征稅的，不再調(diào)整;在此前未征稅的，可按照簡易辦法申報(bào)繳稅。
參考文獻(xiàn)：
[1]年度注冊會(huì)計(jì)師全國統(tǒng)一考試輔導(dǎo)教材《稅法》.
[2]甄立敏.新編企業(yè)納稅實(shí)務(wù)【M】.北京：電子工業(yè)出版社，2009.
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