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全球管理會(huì)計(jì)原則下解讀會(huì)計(jì)管理活動(dòng)的論文
摘要：本文從會(huì)計(jì)管理活動(dòng)論視角對(duì)《全球管理會(huì)計(jì)原則》(GMAP)進(jìn)行了解讀。首先對(duì)解讀GMAP和與會(huì)計(jì)管理活動(dòng)論相關(guān)的文獻(xiàn)進(jìn)行了綜述,然后分別從會(huì)計(jì)管理活動(dòng)論的視角對(duì)GMAP基本原則、基本原則在管理會(huì)計(jì)師能力、績(jī)效評(píng)價(jià)和14項(xiàng)管理會(huì)計(jì)核心實(shí)踐領(lǐng)域的應(yīng)用進(jìn)行了分析和解讀,提煉出GMAP在強(qiáng)調(diào)實(shí)踐性、提出人的作用、廣義管理會(huì)計(jì)、2個(gè)方面管理會(huì)計(jì)對(duì)象、突出績(jī)效管理循環(huán)5個(gè)方面的特點(diǎn)。
關(guān)鍵詞：全球管理會(huì)計(jì)原則; 會(huì)計(jì)管理活動(dòng)論; 決策; 相關(guān)性信息;
一、引言
在日益復(fù)雜多變的商業(yè)環(huán)境和信息爆炸的信息社會(huì)里,為了應(yīng)對(duì)金融危機(jī)帶來的震蕩和沖擊,滿足企業(yè)和各種組織對(duì)簡(jiǎn)單、靈活、統(tǒng)一管理會(huì)計(jì)原則的需求,英國(guó)皇家特許管理會(huì)計(jì)師公會(huì)(CIMA)和美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)(AICPA)在征詢?nèi)?70多個(gè)國(guó)家的意見、并對(duì)全球五大洲20多個(gè)國(guó)家的各類組織的首席執(zhí)行官(CEO)、財(cái)務(wù)總監(jiān)(CFO)等高層管理人員進(jìn)行調(diào)研的基礎(chǔ)上,于2014年10月聯(lián)合發(fā)布了《全球管理會(huì)計(jì)原則》(簡(jiǎn)稱GMAP),旨在提供全球通用的管理會(huì)計(jì)基本框架,幫助組織提高復(fù)雜環(huán)境下的決策能力。GMAP的發(fā)布,填補(bǔ)了管理會(huì)計(jì)領(lǐng)域缺乏全球統(tǒng)一框架指導(dǎo)的空白,為全球各類組織規(guī)范管理會(huì)計(jì)工作提供了可參考的國(guó)際標(biāo)準(zhǔn),具有重要的理論意義與實(shí)踐價(jià)值。GMAP主要內(nèi)容分為兩部分:管理會(huì)計(jì)基本原則和管理會(huì)計(jì)基本原則的應(yīng)用,具體分為4項(xiàng)基本原則和管理會(huì)計(jì)師應(yīng)具備的4個(gè)方面技能、14個(gè)關(guān)鍵實(shí)踐領(lǐng)域、4個(gè)績(jī)效管理環(huán)節(jié)和3個(gè)管理會(huì)計(jì)應(yīng)用成功關(guān)鍵因素的應(yīng)用原則。如何理解GMAP對(duì)于理論研究和實(shí)踐應(yīng)用具有重要的意義,“對(duì)《全球管理會(huì)計(jì)原則》理解的廣度、深度和準(zhǔn)確度將直接影響到原則的應(yīng)用效果”,但是由于其原則導(dǎo)向性、缺乏具體的應(yīng)用指南和語言表述的英語風(fēng)格,如何準(zhǔn)確解讀GMAP是當(dāng)前管理會(huì)計(jì)師面臨的一個(gè)新挑戰(zhàn)。本文試圖做一個(gè)深層次的、中國(guó)話語體系的解讀,旨在推動(dòng)相關(guān)研究和實(shí)踐。
二、文獻(xiàn)綜述
(一)關(guān)于GMAP解讀的文獻(xiàn)綜述
GMAP出臺(tái)后,國(guó)內(nèi)出現(xiàn)了一些介紹和解讀類的文獻(xiàn)。彭宏超(2015)全面解讀了GMAP各個(gè)部分的內(nèi)容,認(rèn)為GMAP是包括管理會(huì)計(jì)的目標(biāo)、管理會(huì)計(jì)的定義、管理會(huì)計(jì)的基本原則、應(yīng)用指引、管理會(huì)計(jì)概念體系在內(nèi)的新概念框架,主要解決誰、用什么方法、做什么的問題,管理會(huì)計(jì)的目標(biāo)是幫助組織更好地進(jìn)行決策,對(duì)面臨的風(fēng)險(xiǎn)作出恰當(dāng)?shù)姆磻?yīng),對(duì)所創(chuàng)造的價(jià)值進(jìn)行保值,將四個(gè)基本原則概括為影響力原則、相關(guān)性原則、價(jià)值量原則、信任度原則,將管理會(huì)計(jì)師應(yīng)具備的基本能力概括為技術(shù)技能、經(jīng)營(yíng)技能(兩個(gè)能)和感召力、領(lǐng)導(dǎo)力(兩個(gè)力)并將其與基本原則分別對(duì)應(yīng),管理會(huì)計(jì)基本原則在實(shí)踐領(lǐng)域中的應(yīng)用是提供管理會(huì)計(jì)師應(yīng)該做什么以及做到什么程度的判斷標(biāo)準(zhǔn)。王風(fēng)華(2015)著重解讀了GMAP的適用對(duì)象和范圍、目的和作用,認(rèn)為GMAP的適用對(duì)象是所有對(duì)GMAP感興趣的人,應(yīng)用對(duì)象是管理會(huì)計(jì)師;GMAP的目的分為對(duì)組織管理者的目的、對(duì)管理會(huì)計(jì)師的目的和對(duì)組織的目的。從組織管理者角度看,GMAP為組織的管理者提供了一種有助于建立和發(fā)展組織戰(zhàn)略的方法,從管理會(huì)計(jì)師角度來看,通過GMAP,管理會(huì)計(jì)師可以檢查他們的工作是否給組織內(nèi)部及外部客戶帶來價(jià)值增值,從組織角度來看,通過GMAP,組織可以提高對(duì)管理會(huì)計(jì)重要性的認(rèn)識(shí)并最大限度地利用管理會(huì)計(jì)信息,使管理會(huì)計(jì)的潛能得以更好的發(fā)揮。從作用上來看,堅(jiān)持全球管理會(huì)計(jì)原則有助于組織在決策中確定關(guān)系、資源和風(fēng)險(xiǎn)管理的優(yōu)先次序,以便做出最優(yōu)決策,增強(qiáng)利益相關(guān)者對(duì)組織行為的信任。季韓波(2015)認(rèn)為GMAP的目標(biāo)是重構(gòu)人們對(duì)管理會(huì)計(jì)的認(rèn)識(shí),幫助組織機(jī)構(gòu)指導(dǎo)其管理會(huì)計(jì)實(shí)踐,溝通可以避免決策和實(shí)施受到無關(guān)或雜亂信息的影響,避免信息不透明,避免提供無關(guān)的、不重要的信息,也可以避免提供的信息對(duì)決策沒有影響,強(qiáng)調(diào)管理會(huì)計(jì)師主動(dòng)地、積極地對(duì)組織的關(guān)系資源進(jìn)行管理以取得利益相關(guān)者對(duì)組織的信任,管理會(huì)計(jì)師不僅提供決策的相關(guān)信息、對(duì)決策產(chǎn)生影響,還要對(duì)決策執(zhí)行過程進(jìn)行監(jiān)督和績(jī)效評(píng)價(jià),因此管理會(huì)計(jì)師必須具備商業(yè)管理能力和影響組織決策的能力,管理會(huì)計(jì)師能力水平的高低直接影響管理會(huì)計(jì)原則的應(yīng)用水平。李宗彥(2015)根據(jù)GMAP將管理會(huì)計(jì)參與組織價(jià)值創(chuàng)造的基本途徑概括為“具有專業(yè)勝任能力的管理會(huì)計(jì)師將管理會(huì)計(jì)基本原則運(yùn)用到管理會(huì)計(jì)實(shí)踐與績(jī)效管理環(huán)節(jié),為組織創(chuàng)造持續(xù)的價(jià)值”,認(rèn)為管理會(huì)計(jì)師是能夠直接參與決策、影響決策的重要成員,管理會(huì)計(jì)可以通過戰(zhàn)略平衡計(jì)分卡、戰(zhàn)略地圖、業(yè)績(jī)金字塔、業(yè)績(jī)棱鏡等模型與方法將戰(zhàn)略與組織的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)連接起來,通過預(yù)算控制、業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)、薪酬設(shè)計(jì)等實(shí)現(xiàn)對(duì)受托責(zé)任的控制,通過內(nèi)部信息溝通提高組織的信息透明度提升組織內(nèi)部的信任程度,管理會(huì)計(jì)還可通過向外部利益相關(guān)人披露內(nèi)部信息以取得更加廣泛的信任,認(rèn)為管理會(huì)計(jì)14個(gè)實(shí)踐領(lǐng)域可以概括為技術(shù)性工作、對(duì)外報(bào)告、管理信息、業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)等四個(gè)基本職能領(lǐng)域,GMAP在管理會(huì)計(jì)職能上的首要突破是由被動(dòng)地提供決策信息轉(zhuǎn)為主動(dòng)地對(duì)決策產(chǎn)生影響,管理會(huì)計(jì)不再局限于內(nèi)部信息的溝通,還應(yīng)滿足外部利益相關(guān)人的信息需求,管理會(huì)計(jì)開始滲透進(jìn)項(xiàng)目管理、風(fēng)險(xiǎn)管理、質(zhì)量管理等價(jià)值創(chuàng)造環(huán)節(jié),而管理會(huì)計(jì)在促進(jìn)組織績(jī)效提高方面的作用具有關(guān)注戰(zhàn)略、商業(yè)模式和內(nèi)外部利益相關(guān)者信息需求的特點(diǎn)。以上文獻(xiàn)多數(shù)是對(duì)GMAP具體內(nèi)容的概括、歸納和闡釋,總之,現(xiàn)有文獻(xiàn)缺乏全面系統(tǒng)而又中國(guó)化的解讀,使得GMAP難以在實(shí)踐中應(yīng)用,也難以推動(dòng)對(duì)GMAP的深入研究。
(二)“會(huì)計(jì)管理活動(dòng)論”相關(guān)文獻(xiàn)綜述
會(huì)計(jì)管理活動(dòng)論不是一家之言,而是多位學(xué)者多年研究的共同結(jié)晶。最早是楊紀(jì)琬和閻達(dá)五在1980年的《開展我國(guó)會(huì)計(jì)理論研究的幾點(diǎn)意見———兼論會(huì)計(jì)學(xué)的科學(xué)屬性》一文中提出的,他們認(rèn)為“會(huì)計(jì)是人們從事管理的一種活動(dòng)”。1982年,楊紀(jì)琬和閻達(dá)五在《論“會(huì)計(jì)管理”》中正式提出“會(huì)計(jì)管理”的概念,認(rèn)為:相對(duì)于生產(chǎn)活動(dòng)而言,會(huì)計(jì)屬于管理范疇;會(huì)計(jì)人員是管理人員之一,會(huì)計(jì)管理是會(huì)計(jì)人員進(jìn)行的管理,會(huì)計(jì)職能是通過會(huì)計(jì)人員的工作實(shí)現(xiàn)的,世界上并不存在離開會(huì)計(jì)人員的會(huì)計(jì);管理包括“反映、監(jiān)督(控制)以至于預(yù)測(cè),決策等管理職能”;存在于人類社會(huì)幾千年的會(huì)計(jì)都應(yīng)該看成是一種管理工作(或管理行為、活動(dòng));財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、管理會(huì)計(jì)的劃分是會(huì)計(jì)管理職能的分工不同。楊紀(jì)琬和閻達(dá)五1984年在《“會(huì)計(jì)管理”是一種價(jià)值運(yùn)動(dòng)的管理》一文中提出:會(huì)計(jì)管理是一種價(jià)值管理,是價(jià)值管理的重要形式之一;價(jià)值管理的計(jì)劃、決策、控制、考核和信息反饋等職能的實(shí)現(xiàn)均有會(huì)計(jì)人員參與。1984年,楊紀(jì)琬教授單獨(dú)在《關(guān)于“會(huì)計(jì)管理”概念的再認(rèn)識(shí)》中進(jìn)一步表達(dá)了以下觀點(diǎn):會(huì)計(jì)工作滲透到生產(chǎn)技術(shù)的各個(gè)領(lǐng)域和經(jīng)營(yíng)管理的各個(gè)環(huán)節(jié);“信息時(shí)代”使會(huì)計(jì)的預(yù)測(cè)、決策、控制、監(jiān)督,將成為會(huì)計(jì)的主要職能;內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任制與企業(yè)會(huì)計(jì)管理體系緊密相關(guān);會(huì)計(jì)管理是一種綜合性的管理,“會(huì)計(jì)管理”是對(duì)全部會(huì)計(jì)工作的定性。1988年,閻達(dá)五發(fā)表“會(huì)計(jì)管理理論的框架結(jié)構(gòu)”提出了會(huì)計(jì)管理循環(huán),包括事前計(jì)劃、事中控制和事后報(bào)告分析三個(gè)階段,分別包括會(huì)計(jì)預(yù)測(cè)、決策和預(yù)算編制,會(huì)計(jì)計(jì)量和會(huì)計(jì)控制,編制報(bào)表、效益評(píng)估和原因分析七個(gè)環(huán)節(jié)。1993年,王世定《“管理活動(dòng)論”的哲學(xué)基礎(chǔ)》一文中,認(rèn)為:會(huì)計(jì)是一種通訊系統(tǒng),是一個(gè)人的思想影響另一個(gè)人的思想和行動(dòng)的過程;會(huì)計(jì)不是人的身外之物,而是由人直接參加的,按預(yù)定目標(biāo)管理控制生產(chǎn)過程的一種實(shí)踐活動(dòng);會(huì)計(jì)管理的對(duì)象是人參與的再生產(chǎn)活動(dòng);會(huì)計(jì)反映的目的和終點(diǎn)是通過通訊影響人的行為;會(huì)計(jì)管理具有社會(huì)職能;會(huì)計(jì)通訊系統(tǒng)實(shí)質(zhì)上也是一種控制系統(tǒng),包括標(biāo)準(zhǔn)制定、標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行記錄、偏差分析和反饋、激勵(lì)等環(huán)節(jié)。2003年1月,閻達(dá)五、李百興提出將會(huì)計(jì)管理循環(huán)概括為預(yù)測(cè)、決策、預(yù)算、預(yù)報(bào)、核算、控制、分析、業(yè)績(jī)考評(píng)8個(gè)環(huán)節(jié)的績(jī)效管理活動(dòng)循環(huán),并且分析了會(huì)計(jì)組織機(jī)構(gòu)和會(huì)計(jì)人的作用。隨著戰(zhàn)略管理的興起,會(huì)計(jì)管理走向戰(zhàn)略管理,張繼德、朱浩云在2006年中國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)年會(huì)上發(fā)表論文提出在價(jià)值鏈管理的背景下,會(huì)計(jì)是一種戰(zhàn)略管理活動(dòng)。隨著夏恩·桑德《會(huì)計(jì)與控制理論》的發(fā)表,人們也逐漸認(rèn)識(shí)到會(huì)計(jì)與控制系統(tǒng)的對(duì)象還包括組織的契約關(guān)系并將會(huì)計(jì)管理職能擴(kuò)展到會(huì)計(jì)治理職能,鄭春美(2005)認(rèn)為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)通過提供信息促進(jìn)外部監(jiān)督促使企業(yè)提高經(jīng)濟(jì)效益,管理會(huì)計(jì)通過各種管理工具、參與決策提高經(jīng)濟(jì)效益;會(huì)計(jì)政策通過財(cái)富分配影響治理結(jié)構(gòu);會(huì)計(jì)信息披露為公司治理機(jī)制中的激勵(lì)、監(jiān)督和約束等機(jī)制的建立與實(shí)施提供了基礎(chǔ)條件;財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的信息披露也是一種緩解代理問題的交流溝通機(jī)制。總之,會(huì)計(jì)管理活動(dòng)論強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)是有人參與的一種管理實(shí)踐活動(dòng),這種實(shí)踐活動(dòng)是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與管理會(huì)計(jì)實(shí)踐的融合,是一種大會(huì)計(jì),會(huì)計(jì)管理的主體是會(huì)計(jì)人,會(huì)計(jì)管理的客體是人參與的再生產(chǎn)活動(dòng)和利益相關(guān)者的經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系,會(huì)計(jì)管理是通過會(huì)計(jì)人提供相關(guān)可靠的信息影響他人的決策實(shí)現(xiàn)的,會(huì)計(jì)人也是一種管理人員,會(huì)計(jì)管理的目標(biāo)是實(shí)現(xiàn)組織的保值和增值。
三、《全球管理會(huì)計(jì)原則》的會(huì)計(jì)管理活動(dòng)論解讀
(一)全球管理會(huì)計(jì)基本原則的解讀
GMAP中的基本原則是GMAP的核心和邏輯主線,包括通過溝通提供有影響力的建議、提供相關(guān)性的信息、分析對(duì)價(jià)值的影響、履行受托責(zé)任建立相互信任。
(1)通過溝通提供有影響力的建議。該基本原則的關(guān)鍵詞是“溝通”、“影響力”、“建議”。“溝通”強(qiáng)調(diào)了管理會(huì)計(jì)師的主動(dòng)性和靈活性。管理會(huì)計(jì)師要考慮信息使用者或決策者、決策內(nèi)容、決策方式特點(diǎn)的不同選擇不同的溝通方式、溝通渠道、詳盡程度、溝通時(shí)機(jī);“影響力”就是強(qiáng)調(diào)溝通的效力和效果,要達(dá)到影響決策的目的,要通過提供“穩(wěn)健、可信、及時(shí)、以適當(dāng)證據(jù)為基礎(chǔ)的信息”施加影響;“建議”顯然是管理會(huì)計(jì)師對(duì)決策者提出的建議,其要求是“簡(jiǎn)明扼要、方式適當(dāng)、理由充分”,能夠形成影響力,使得決策者作出更加可靠的決策并對(duì)決策形成“有影響力”的傳播以有效地執(zhí)行決策。相比傳統(tǒng)管理會(huì)計(jì),該原則具有以下幾個(gè)特點(diǎn):一是體現(xiàn)了管理會(huì)計(jì)是管理會(huì)計(jì)師與決策者的通訊職能,溝通和建議都是管理會(huì)計(jì)師與信息使用者或者決策者之間的通訊;二是體現(xiàn)了管理會(huì)計(jì)師的主體職能或者主觀能動(dòng)性,管理會(huì)計(jì)師不再是被動(dòng)的提供信息,而是主動(dòng)地了解決策者、決策方式和決策內(nèi)容的特點(diǎn)確定溝通方式、渠道等以便提出的建議能夠?qū)Q策產(chǎn)生影響;三是溝通或者通訊的方式必須靈活,要適應(yīng)決策者和信息使用者的特點(diǎn)等,其溝通方式可以是口頭的、帶有部分主觀色彩的建議和意見,這顯然已然把管理會(huì)計(jì)師看成了管理團(tuán)隊(duì)的重要成員,管理會(huì)計(jì)師是一個(gè)管理人員,管理會(huì)計(jì)師與決策人員一起構(gòu)成決策和控制系統(tǒng)。這是GMAP所定義的管理會(huì)計(jì)區(qū)別于傳統(tǒng)管理會(huì)計(jì)最明顯的地方,也是最接近管理活動(dòng)論的地方。
(2)提供相關(guān)性的信息。溝通的目的之一也是識(shí)別和確定最相關(guān)的信息以便做出可靠地決策。具有相關(guān)性的信息必須包含“預(yù)測(cè)”的因素而且應(yīng)該再生產(chǎn)活動(dòng)“結(jié)果”產(chǎn)生影響。所謂相關(guān)的信息是與戰(zhàn)略制定和執(zhí)行相關(guān)的信息,要具備時(shí)間相關(guān)性、邊界相關(guān)性和數(shù)據(jù)相關(guān)性,要通過溝通了解決策者的需求,適時(shí)提供清楚的、分類的、過濾好的信息。提供相關(guān)性的信息也包括對(duì)戰(zhàn)略的制定與執(zhí)行、激勵(lì)決策等提供建議,包括根據(jù)實(shí)際執(zhí)行信息提供糾偏建議,結(jié)構(gòu)性的信息需要定向和定量的計(jì)算分析,后者與分析對(duì)價(jià)值的影響原則有關(guān)。提供相關(guān)性的信息與通過溝通提供有影響力的建議密切聯(lián)系,所以,提供相關(guān)性的信息需要溝通獲得決策者、決策內(nèi)容和決策方式的信息,提供相關(guān)性的信息也包括建議性信息。盡管傳統(tǒng)管理會(huì)計(jì)職能也是提供相關(guān)性的信息,但是GMAP所謂提供相關(guān)信息包括通過溝通獲取所需要的信息和提供建議信息的內(nèi)容。
(3)分析對(duì)價(jià)值的影響。該原則的目標(biāo)是模擬不同的情景來演示投入與產(chǎn)出之間的因果關(guān)系,重在說明管理會(huì)計(jì)與商業(yè)模式之間的相互作用。建立場(chǎng)景模型需要相關(guān)性的信息,包括投入、產(chǎn)出、機(jī)會(huì)、風(fēng)險(xiǎn)、成本、收益、既有資源和可得資源等,這些相關(guān)性的信息包括財(cái)務(wù)與非財(cái)務(wù)的、內(nèi)部的和外部的、歷史的和未來的信息,場(chǎng)景分析和機(jī)會(huì)、風(fēng)險(xiǎn)、成本、收益的評(píng)估結(jié)果提供給決策者以便使組織作出最好的決策。提供給決策者的可以是相關(guān)性的信息,也可以是有影響力的建議。但是最重要的是實(shí)踐,“就價(jià)值而不是成本而言,行動(dòng)最重要”,歸根結(jié)底,管理會(huì)計(jì)是一種實(shí)踐活動(dòng),只有實(shí)踐才能真正產(chǎn)生價(jià)值,場(chǎng)景分析的再好,不行動(dòng)也不會(huì)產(chǎn)生任何價(jià)值。這是傳統(tǒng)管理會(huì)計(jì)的核心。
(4)履行受托責(zé)任、建立相互信任。管理會(huì)計(jì)是一種由人進(jìn)行的一種社會(huì)實(shí)踐活動(dòng),高效的管理會(huì)計(jì)是由具備勝任能力的人將管理會(huì)計(jì)的原則應(yīng)用到實(shí)踐領(lǐng)域中。首先管理會(huì)計(jì)師必須具備責(zé)任感,要講誠(chéng)信和道德,要遵守職業(yè)規(guī)范、準(zhǔn)則和制度,并將職業(yè)行為與組織價(jià)值保持一致,要關(guān)注治理要求和環(huán)境責(zé)任和社會(huì)責(zé)任,保持組織長(zhǎng)期可持續(xù)地發(fā)展,行為舉止要符合全面性和客觀性的要求,關(guān)注和平衡不同利益相關(guān)者的訴求,工作要一絲不茍、信守承諾,要堅(jiān)持最優(yōu)管理會(huì)計(jì)實(shí)踐,關(guān)注人的利益和訴求,注重長(zhǎng)遠(yuǎn)利益和全面利益。這實(shí)際上把管理會(huì)計(jì)師放在了領(lǐng)導(dǎo)者的位置上,要求管理會(huì)計(jì)師通過自身的盡責(zé)、誠(chéng)信、守法和全面、客觀的職業(yè)素養(yǎng)和受托責(zé)任的履行來維護(hù)人力資源、關(guān)系資源及其他財(cái)務(wù)和非財(cái)務(wù)資源,保持組織持續(xù)健康發(fā)展。
(二)管理會(huì)計(jì)應(yīng)用原則的解讀
(1)管理會(huì)計(jì)師勝任能力。《全球管理會(huì)計(jì)原則》設(shè)計(jì)了全球管理會(huì)計(jì)師勝任能力框架。該框架包括四個(gè)部分:一是應(yīng)用會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)技能,簡(jiǎn)稱技術(shù)技能,如簿記、理財(cái)技能等;二是經(jīng)營(yíng)技能,是指在不同經(jīng)營(yíng)模式下充分運(yùn)用技術(shù)技能,目的是保證技術(shù)技能可以用在企業(yè)之中;三是感召力或影響力,指在組織中影響他人決策、行為和行動(dòng)的能力;四是領(lǐng)導(dǎo)力,指在組織各個(gè)層面上發(fā)揮引領(lǐng)作用的能力,如激勵(lì)、溝通等。四項(xiàng)能力也是四項(xiàng)基本原則的應(yīng)用,如技術(shù)技能是“提供相關(guān)性信息”的要求,經(jīng)營(yíng)技能是“分析對(duì)價(jià)值的影響”原則的要求,影響力能力是“通過溝通提供有影響力的意見”原則的要求,領(lǐng)導(dǎo)力是“履行受托責(zé)任,建立相互信任”原則的要求。每個(gè)能力都分為四個(gè)等級(jí):基礎(chǔ)水平、中級(jí)水平、優(yōu)秀水平和專家水平。管理會(huì)計(jì)師不僅要具備會(huì)計(jì)財(cái)務(wù)等硬技能,還應(yīng)具備領(lǐng)導(dǎo)、溝通等軟實(shí)力;不僅要客觀的、遵守倫理道德,還要關(guān)心公眾利益和社會(huì)責(zé)任;不僅要盡力維護(hù)確保組織順利運(yùn)營(yíng)的關(guān)系資源,還必須了解全球宏觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境;不僅要提供信息,還要提供意見;不僅要懂會(huì)計(jì)財(cái)務(wù)技術(shù),還要懂商業(yè)技能,會(huì)應(yīng)用會(huì)計(jì)財(cái)務(wù)技術(shù),要形成影響力,還要具備領(lǐng)導(dǎo)能力;管理會(huì)計(jì)師的職業(yè)能力還應(yīng)該持續(xù)提高,管理會(huì)計(jì)師已經(jīng)成為一個(gè)組織的高層管理人員,類似于CFO角色。
(2)績(jī)效管理。GMAP提出,績(jī)效管理分為四個(gè)環(huán)節(jié),戰(zhàn)略階段、計(jì)劃階段、實(shí)施階段、復(fù)核和修訂階段,每個(gè)階段都運(yùn)用貫徹了管理會(huì)計(jì)四項(xiàng)基本原則。戰(zhàn)略-計(jì)劃-實(shí)施-復(fù)核和修訂循環(huán)實(shí)質(zhì)上就是一個(gè)控制循環(huán),管理會(huì)計(jì)主要提供預(yù)測(cè)性分析信息、提供決策方案、提供執(zhí)行信息和差距分析信息、利用分析結(jié)果持續(xù)改進(jìn)商業(yè)模式,各個(gè)環(huán)節(jié)通過溝通提供有影響力的建議,促使決策者最初恰當(dāng)?shù)臎Q策,并及時(shí)向內(nèi)部外部相關(guān)各方通報(bào)信息獲取相互信任,實(shí)現(xiàn)預(yù)測(cè)、決策、標(biāo)準(zhǔn)制定、實(shí)施、糾偏、激勵(lì),從而實(shí)現(xiàn)對(duì)績(jī)效的管理。管理會(huì)計(jì)活動(dòng)就是一種管理活動(dòng)。
(3)管理會(huì)計(jì)實(shí)踐領(lǐng)域。《全球管理會(huì)計(jì)原則》具體給出了在其14個(gè)重點(diǎn)實(shí)踐領(lǐng)域的管理會(huì)計(jì)應(yīng)用指南。這14個(gè)領(lǐng)域分別是:成本改造與管理、外部報(bào)告、財(cái)務(wù)戰(zhàn)略、內(nèi)部控制、投資評(píng)估、管理與預(yù)算控制、定價(jià)、折扣與產(chǎn)品決策、項(xiàng)目管理、守法與合規(guī)、資源管理、風(fēng)險(xiǎn)管理、戰(zhàn)略性稅收管理、司庫(kù)與現(xiàn)金管理、內(nèi)部審計(jì)。可以歸納為技術(shù)性工作、對(duì)外報(bào)告、管理信息、業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)四個(gè)方面,涵蓋了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、傳統(tǒng)管理會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)管理領(lǐng)域,甚至還包括了審計(jì)、風(fēng)險(xiǎn)管理、內(nèi)部控制等治理性工作,是名副其實(shí)的“大會(huì)計(jì)”。如果說傳統(tǒng)管理會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)是一個(gè)信息系統(tǒng),那么融合了財(cái)務(wù)管理、內(nèi)部控制、風(fēng)險(xiǎn)管理、審計(jì)、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和管理會(huì)計(jì)等實(shí)踐活動(dòng)和工作的“大管理會(huì)計(jì)”則顯然是一種管理活動(dòng),不僅提供以上各種項(xiàng)目管理信息,還對(duì)信息提供控制和審計(jì),利用控制和審計(jì)后的信息對(duì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行管理、對(duì)績(jī)效進(jìn)行評(píng)價(jià)分析、對(duì)未來進(jìn)行預(yù)測(cè)預(yù)算,同時(shí)將控制、風(fēng)險(xiǎn)管理和審計(jì)信息進(jìn)行披露。而且,14個(gè)管理會(huì)計(jì)實(shí)踐領(lǐng)域都要貫徹應(yīng)用四個(gè)管理會(huì)計(jì)的基本原則,也就是說不僅提供相關(guān)可靠的信息,而且要通過溝通提供有影響力的建議,其建議必須建立在價(jià)值分析基礎(chǔ)上,并且要征求意見,考慮多方訴求,以公平、全面的方式傳遞信息、處理各個(gè)利益相關(guān)者的利益,取得信任,維護(hù)組織的穩(wěn)定。這一切需要具備財(cái)會(huì)技術(shù)、商業(yè)技能、影響力和領(lǐng)導(dǎo)力的管理會(huì)計(jì)師與決策者的溝通交流來實(shí)現(xiàn),這是一種全面的管理活動(dòng)。以成本管理為例,成本管理需要簿記和報(bào)表系統(tǒng)提供成本動(dòng)因的基本信息,以供經(jīng)營(yíng)決策需要,所提供的成本動(dòng)因信息通過溝通能力對(duì)管理決策產(chǎn)生影響,這種影響力應(yīng)建立在利用成本動(dòng)因信息分析成本活動(dòng)對(duì)組織價(jià)值的影響,基于成本動(dòng)因信息的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)體系可以提高問責(zé)機(jī)制的公平性,從而促進(jìn)組織內(nèi)部的信任度。再如對(duì)于投資管理就需要管理會(huì)計(jì)師提供投資風(fēng)險(xiǎn)、收益、成本、時(shí)間價(jià)值、折現(xiàn)率等相關(guān)的信息,基于這些信息分析對(duì)價(jià)值的影響,向決策者提供有影響力的建議,并考慮投資對(duì)環(huán)境和社會(huì)的影響;對(duì)于守法與合規(guī)方面,管理會(huì)計(jì)師應(yīng)該提供法規(guī)環(huán)境、最低要求、違法、守法的成本和收益的信息,分析違法成本和守法收益,向決策者提供有影響力的建議,并將守法與合規(guī)方面的情況報(bào)告內(nèi)外部利益相關(guān)者以取信于利益相關(guān)者。以上領(lǐng)域通過管理會(huì)計(jì)基本原則和管理控制循環(huán)縱橫交錯(cuò)地聯(lián)系在一起,構(gòu)成廣義管理會(huì)計(jì)內(nèi)容。總之,管理會(huì)計(jì)師應(yīng)通過在以上實(shí)踐領(lǐng)域內(nèi)運(yùn)用管理會(huì)計(jì)基本原則驅(qū)動(dòng)決策者形成恰當(dāng)?shù)臎Q策,實(shí)現(xiàn)對(duì)組織內(nèi)各個(gè)方面的管理和治理、維護(hù)和創(chuàng)造組織的持續(xù)價(jià)值。
四、結(jié)論
綜上所述,為了維護(hù)組織的持續(xù)價(jià)值,GMAP具有以下特點(diǎn):第一,強(qiáng)調(diào)實(shí)踐觀。GMAP認(rèn)為管理會(huì)計(jì)就是一種實(shí)踐活動(dòng),要求管理會(huì)計(jì)師必須“透徹地了解商業(yè)及其運(yùn)營(yíng)環(huán)境”,“將決策植根于經(jīng)驗(yàn)中”,“行動(dòng)最重要”以及“始終堅(jiān)持良好價(jià)值和最優(yōu)實(shí)踐”,在對(duì)管理會(huì)計(jì)師職業(yè)能力要求上,更是指明“管理會(huì)計(jì)師是實(shí)干型的,腳踏企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的實(shí)際”,要“保證這些技能(會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)技能)可以用在企業(yè)中”,GMAP詳細(xì)地列出管理會(huì)計(jì)如何在14個(gè)實(shí)踐領(lǐng)域里得到充分的運(yùn)用。第二,提出了人的作用。管理會(huì)計(jì)不僅是一些管理控制工具,也不僅僅是管理信息系統(tǒng)的機(jī)械運(yùn)行,而是有人參與的管理實(shí)踐活動(dòng),是管理會(huì)計(jì)師與決策者或信息使用者的通訊活動(dòng),強(qiáng)調(diào)了“溝通”、“建議”、“影響”、要了解決策者的需求,關(guān)注利益相關(guān)者的訴求、提供信息建立“相互信任”。尤其是提出了為實(shí)現(xiàn)管理會(huì)計(jì)職能,管理會(huì)計(jì)師應(yīng)具備的四個(gè)方面的技能。第三,提出了廣義管理會(huì)計(jì)的范圍。14項(xiàng)管理會(huì)計(jì)實(shí)踐領(lǐng)域涵蓋了包括財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、管理會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)管理、審計(jì)、內(nèi)部控制、風(fēng)險(xiǎn)管理等財(cái)會(huì)專業(yè)的幾乎所有傳統(tǒng)領(lǐng)域,這些領(lǐng)域通過管理會(huì)計(jì)基本原則和績(jī)效管理密切聯(lián)系在一起,構(gòu)成了廣義管理會(huì)計(jì)內(nèi)容,反映了以上領(lǐng)域的融合趨勢(shì),這實(shí)際上是“大會(huì)計(jì)”的內(nèi)容。第四,提出了管理會(huì)計(jì)實(shí)際上是對(duì)整個(gè)再生產(chǎn)活動(dòng)過程和各個(gè)利益相關(guān)者的關(guān)系進(jìn)行的管理,目的是創(chuàng)造和維護(hù)價(jià)值。14項(xiàng)管理實(shí)踐領(lǐng)域涵蓋了籌資管理(財(cái)務(wù)戰(zhàn)略)、投資管理、項(xiàng)目管理、資源管理、資產(chǎn)管理(司庫(kù)與現(xiàn)金管理)、生產(chǎn)管理(成本改造和管理)、產(chǎn)品和銷售管理(定價(jià)、折扣與產(chǎn)品決策)、利潤(rùn)分配管理(財(cái)務(wù)戰(zhàn)略、戰(zhàn)略性稅收管理)等各個(gè)再生產(chǎn)活動(dòng)的環(huán)節(jié);管理會(huì)計(jì)還包括對(duì)關(guān)系資源的維護(hù),以獲取信任和長(zhǎng)期可持續(xù)發(fā)展。第五,突出了績(jī)效管理的流程。“戰(zhàn)略———計(jì)劃———實(shí)施———復(fù)核與修訂”是一種管理會(huì)計(jì)實(shí)踐的整合系統(tǒng),也是一個(gè)主流程系統(tǒng),14項(xiàng)管理會(huì)計(jì)實(shí)踐領(lǐng)域都可以整合為該流程,因?yàn)楣芾頃?huì)計(jì)就是通過戰(zhàn)略的制定與實(shí)施來創(chuàng)造和維護(hù)價(jià)值,這實(shí)際上就是會(huì)計(jì)管理活動(dòng)的循環(huán)。
總之,管理會(huì)計(jì)本質(zhì)上是合格的管理會(huì)計(jì)師利用主觀能動(dòng)性運(yùn)用管理會(huì)計(jì)基本原則通過信息對(duì)決策的影響對(duì)再生產(chǎn)活動(dòng)各個(gè)過程和關(guān)系資源進(jìn)行的管理實(shí)踐活動(dòng),管理會(huì)計(jì)實(shí)踐領(lǐng)域是“大會(huì)計(jì)”的領(lǐng)域,管理會(huì)計(jì)師實(shí)際上就是會(huì)計(jì)師,管理會(huì)計(jì)就是組織內(nèi)會(huì)計(jì)人員從事的會(huì)計(jì)管理活動(dòng)。
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