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會(huì)計(jì)計(jì)量屬性論文
會(huì)計(jì)計(jì)量屬性論文【1】
摘要：會(huì)計(jì)計(jì)量是在一定的計(jì)量尺度下，運(yùn)用特定的計(jì)量單位，選擇合理的計(jì)量屬性，確定應(yīng)予記錄的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)金額的會(huì)計(jì)記錄過(guò)程。
會(huì)計(jì)計(jì)量的關(guān)鍵在于計(jì)量屬性的選擇，它對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量起著至關(guān)重要的作用。
而在新的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則采用歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價(jià)值等多重計(jì)量屬性的背景下，不同的計(jì)量屬性有著不同的適用性和利弊。
只有根據(jù)具體情況選擇恰當(dāng)有效的計(jì)量屬性，才能確保會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的客觀性和可靠性。
而在公允價(jià)值越來(lái)越受到重視的現(xiàn)在，必須保證其計(jì)量的真實(shí)可靠，才能有效避免其成為利益群體操縱利潤(rùn)的工具。
本文對(duì)五種會(huì)計(jì)計(jì)量屬性及其適用性進(jìn)行了探討。
關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)計(jì)量屬性;適用性;公允價(jià)值
一、會(huì)計(jì)計(jì)量屬性簡(jiǎn)述
會(huì)計(jì)計(jì)量是為了將符合確認(rèn)條件的會(huì)計(jì)要素登記入賬并列報(bào)于財(cái)務(wù)報(bào)表而確定其金額的過(guò)程，其實(shí)質(zhì)是以數(shù)量(主要以貨幣表示的價(jià)值量)關(guān)系揭示經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)之間的內(nèi)在聯(lián)系。
會(huì)計(jì)計(jì)量是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的一個(gè)基本特征，它在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的理論和方法中占有重要的位置，并貫穿于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)過(guò)程始終。
根據(jù)會(huì)計(jì)計(jì)量屬性的定義可以看出，不同的會(huì)計(jì)計(jì)量屬性，都有其不同的計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)。
相同的會(huì)計(jì)要素在采用不同的計(jì)量屬性時(shí)會(huì)表現(xiàn)為不同的貨幣價(jià)值，由此反映出來(lái)的企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果也會(huì)呈現(xiàn)出千差萬(wàn)別甚至截然相反的情況。
因此，會(huì)計(jì)計(jì)量的關(guān)鍵在于計(jì)量屬性的選擇。
在進(jìn)行會(huì)計(jì)計(jì)量屬性選擇時(shí)，應(yīng)重點(diǎn)考慮宏觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境、投資者及經(jīng)營(yíng)者利益、企業(yè)經(jīng)營(yíng)性質(zhì)、使用成本和會(huì)計(jì)人員的素質(zhì)等多種因素。
二、會(huì)計(jì)計(jì)量屬性的分類及適用性
(一)歷史成本的含義及適用性
歷史成本又稱實(shí)際成本，是指取得或制造某項(xiàng)財(cái)產(chǎn)物資時(shí)所實(shí)際支付的現(xiàn)金或者其他等價(jià)物。
在歷史成本計(jì)量下，資產(chǎn)按照其購(gòu)置時(shí)支付的現(xiàn)金或現(xiàn)金等價(jià)物的金額，或者按照購(gòu)置資產(chǎn)時(shí)所付出的對(duì)價(jià)的公允價(jià)值計(jì)量。
負(fù)責(zé)按照其因承擔(dān)現(xiàn)時(shí)義務(wù)而實(shí)際收到的款項(xiàng)或者資產(chǎn)的金額，或者承擔(dān)現(xiàn)時(shí)義務(wù)的合同金額，或者按照日常活動(dòng)中為償還負(fù)責(zé)預(yù)期需要支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價(jià)物的金額計(jì)量。
由上可以看出，歷史成本是以交易發(fā)生時(shí)產(chǎn)生的成本費(fèi)用為依據(jù)，憑借當(dāng)時(shí)交易取得的相關(guān)資料憑據(jù)對(duì)資產(chǎn)要素進(jìn)行確認(rèn)計(jì)量的，其反映的是交易成交時(shí)經(jīng)雙方認(rèn)可的市場(chǎng)價(jià)格或交換價(jià)格，具有過(guò)去時(shí)的特性。
因此，只有當(dāng)未來(lái)的經(jīng)濟(jì)狀況和市場(chǎng)環(huán)境等諸多因素與交易發(fā)生時(shí)點(diǎn)的各種因素相類似，期間物價(jià)較為穩(wěn)定或變化較小時(shí)，歷史成本才能較為有效地反映出資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)值，才能較為真實(shí)地揭露企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，才能較為準(zhǔn)確地提供可靠的會(huì)計(jì)信息。
(二)重置成本的含義及適用性
重置成本又稱現(xiàn)行成本，是指按照當(dāng)前市場(chǎng)條件，重新取得同樣一項(xiàng)資產(chǎn)所需支付的現(xiàn)金或現(xiàn)金等價(jià)物金額。
在重置成本下，資產(chǎn)按照現(xiàn)在購(gòu)買相同或者相似資產(chǎn)所需支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價(jià)物的金額計(jì)量。
負(fù)責(zé)按照現(xiàn)在償付該項(xiàng)債務(wù)所需支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價(jià)物的金額計(jì)量。
由定義可知，重置成本是根據(jù)計(jì)量日或者報(bào)告日重新購(gòu)置或者重新建造相同或相似的資產(chǎn)所付出的代價(jià)加以確定的，這就給重置成本的適用增加了限制條件。
首先，計(jì)量對(duì)象的參照對(duì)象必須存在于市場(chǎng)當(dāng)中。
其次，計(jì)量對(duì)象與參照對(duì)象在各個(gè)方面都必須相同或者相似。
最后，參照對(duì)象的市場(chǎng)價(jià)格指數(shù)能夠準(zhǔn)確計(jì)量或者能夠通過(guò)估價(jià)方法作出近似價(jià)格的計(jì)量，且計(jì)量對(duì)象受貨幣購(gòu)買力變動(dòng)的影響較小。
(三)可變現(xiàn)凈值的含義及適用性
可變現(xiàn)凈值，是指在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，以預(yù)計(jì)售價(jià)減去進(jìn)一步加工成本和銷售所必需的預(yù)計(jì)稅金、費(fèi)用后的凈值。
在可變現(xiàn)凈值計(jì)量下，資產(chǎn)按照其正常對(duì)外銷售的所能收到現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價(jià)物的金額扣減該資產(chǎn)至完工時(shí)估計(jì)將要發(fā)生的成本、估計(jì)的銷售費(fèi)用以及相關(guān)稅金后的金額計(jì)量。
從上文可以看出，可變現(xiàn)凈值是從銷售角度來(lái)確定某項(xiàng)資產(chǎn)預(yù)期的、未來(lái)的、未貼現(xiàn)的變現(xiàn)價(jià)值。
其僅在企業(yè)持續(xù)經(jīng)營(yíng)的假設(shè)前提下，計(jì)劃未來(lái)將銷售的資產(chǎn)或未來(lái)將清償既定的債務(wù)的情況時(shí)適用。
可變現(xiàn)凈值不考慮貨幣的時(shí)間價(jià)值，反映了企業(yè)預(yù)期的變現(xiàn)能力，但卻無(wú)法適用于企業(yè)的全部資產(chǎn)，很難操作且難以確定。
(四)現(xiàn)值的含義及適用性
現(xiàn)值，是指對(duì)未來(lái)現(xiàn)金流量以恰當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率進(jìn)行折現(xiàn)后的價(jià)值，是考慮貨幣時(shí)間價(jià)值因素等的一種計(jì)量屬性。
在現(xiàn)值計(jì)量下，資產(chǎn)按照預(yù)計(jì)從其持續(xù)使用和最終處置中所產(chǎn)生的未來(lái)現(xiàn)金流入量的折現(xiàn)金額計(jì)量。
負(fù)責(zé)按照預(yù)計(jì)期限內(nèi)需要償還的未來(lái)凈現(xiàn)金流出量的折現(xiàn)金額計(jì)量。
現(xiàn)值是通過(guò)對(duì)未來(lái)現(xiàn)金流入或流出量的預(yù)測(cè)從而確定價(jià)值的，能夠直接反映企業(yè)有關(guān)資產(chǎn)所帶來(lái)的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益、有關(guān)負(fù)債所犧牲的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的信息。
由此可見(jiàn)，現(xiàn)值也是基于企業(yè)持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)基礎(chǔ)上的計(jì)量屬性。
(五)公允價(jià)值的含義及適用性
公允價(jià)值，是指在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~。
在公允價(jià)值計(jì)量下，資產(chǎn)和負(fù)債按照在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~計(jì)量。
在新的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，多條準(zhǔn)則都提及了公允價(jià)值的運(yùn)用，如第2.3、7、12、20號(hào)準(zhǔn)則等，主要反映在金融工具、投資性房地產(chǎn)、非共同控制下的企業(yè)合并、債務(wù)重組和非貨幣性資產(chǎn)交換等方面。
公允價(jià)值也是基于企業(yè)持續(xù)經(jīng)營(yíng)的會(huì)計(jì)假設(shè)前提，且是在平等、自愿的基礎(chǔ)上，雙方是理智的、熟悉相關(guān)情況的，且充分掌握了不確定性風(fēng)險(xiǎn)、期望報(bào)酬率等市場(chǎng)信息后才達(dá)成共識(shí)的，并不存在異議的情況下確定的。
金額是通過(guò)現(xiàn)在或者尚未實(shí)現(xiàn)的預(yù)期未來(lái)市場(chǎng)交易形成的，交易金額是公平且能可靠計(jì)量的。
三、公允價(jià)值計(jì)量的利弊
(一)公允價(jià)值的優(yōu)勢(shì)
第一，采用公允價(jià)值計(jì)量有利于企業(yè)的資本保全。
由于公允價(jià)值是參照公平交易中熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~計(jì)量的，因此能夠有效避免在采用歷史成本計(jì)量時(shí)因通貨膨脹、物價(jià)波動(dòng)或經(jīng)濟(jì)發(fā)展等原因所造成的資產(chǎn)價(jià)值無(wú)形縮水的情況發(fā)生。
第二，采用公允價(jià)值計(jì)量符合配比原則。
在日常的會(huì)計(jì)計(jì)量中，收入通常是根據(jù)交易時(shí)點(diǎn)的市場(chǎng)交換價(jià)格即公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量的，而在進(jìn)行成本核算時(shí)，成本費(fèi)用通常是根據(jù)以前發(fā)生的各項(xiàng)歷史成本進(jìn)行核算加總予以確定的。
因此，收入和成本費(fèi)用的計(jì)量會(huì)發(fā)生計(jì)量屬性標(biāo)準(zhǔn)不一致的狀況，從而影響會(huì)計(jì)計(jì)量的相關(guān)性和穩(wěn)健性。
第三，采用公允價(jià)值計(jì)量有利于真實(shí)反映企業(yè)的經(jīng)營(yíng)成果。
企業(yè)的利潤(rùn)是根據(jù)某一會(huì)計(jì)期間的收入和成本費(fèi)用計(jì)算得出的，因此受兩者的影響較大。
而前文已述及，采用公允價(jià)值計(jì)量能夠有效排除物價(jià)影響，并能使企業(yè)在核算收入、成本時(shí)保持前后的一致性和準(zhǔn)確性，從而能夠更為客觀、及時(shí)地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況。
第四，采用公允價(jià)值計(jì)量有利于提高財(cái)務(wù)信息的決策有用性。
由上文可知，公允價(jià)值計(jì)量能夠較為真實(shí)地反映企業(yè)的收入、成本費(fèi)用以及利潤(rùn)等情況，而利益相關(guān)者進(jìn)行決策時(shí)在很大程度上都會(huì)受到報(bào)表數(shù)據(jù)的影響。
只有數(shù)據(jù)較為準(zhǔn)確，所作出的決策才能更為符合當(dāng)前的實(shí)際情況。
(二)公允價(jià)值的劣勢(shì)
公允價(jià)值的可操作性差，對(duì)企業(yè)利潤(rùn)有著不可忽略的影響，在沒(méi)有準(zhǔn)確判斷公允價(jià)值金額的情況下，公允價(jià)值由交易雙方加以確定，具有一定的主觀性，且隨意性較大，因此難以保證價(jià)值計(jì)量的準(zhǔn)確性、公允性以及可靠性。
而由于公允價(jià)值的可操作難度大、獲取成本高等特點(diǎn)，讓其很有可能成為利益群體操縱利潤(rùn)的合法工具，而這一情況在日常會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中時(shí)有發(fā)生。
參考文獻(xiàn)：
[1]啜華.會(huì)計(jì)計(jì)量屬性的探討.中國(guó)鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)會(huì)計(jì)，2008，(4).
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[3]王永莉.會(huì)計(jì)計(jì)量屬性的比較及選擇.世紀(jì)橋，2009，(7).
會(huì)計(jì)計(jì)量屬性論文【2】
摘要：公允價(jià)值在我國(guó)的引入：一方面是與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同;另一方面是會(huì)計(jì)本身發(fā)展的趨勢(shì)。
但由于我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展還不夠完善，現(xiàn)行公允價(jià)值會(huì)計(jì)在理論研究上還不夠成熟，因此，諸多行業(yè)人士和專家對(duì)公允價(jià)值的引入存在許多疑點(diǎn)。
本文論述了會(huì)計(jì)計(jì)量屬性及公允價(jià)值概念、歷史成本運(yùn)用的弊端、公允價(jià)值運(yùn)用理論基礎(chǔ)和存在問(wèn)題，并重點(diǎn)對(duì)我國(guó)公允價(jià)值運(yùn)用提出了相關(guān)建議和對(duì)策。
關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)計(jì)量屬性 公允價(jià)值對(duì)策
2006年財(cái)政部發(fā)布了包括1項(xiàng)基本準(zhǔn)則和38項(xiàng)具體準(zhǔn)則在內(nèi)的一整套新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，新準(zhǔn)則已于2007年1月1日在上市公司首先執(zhí)行。
新準(zhǔn)則中規(guī)定了歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、公允價(jià)值五種會(huì)計(jì)計(jì)量屬性，而公允價(jià)值的引入更成為新準(zhǔn)則的一大亮點(diǎn)。
據(jù)統(tǒng)計(jì)，在準(zhǔn)則正文中出現(xiàn)“公允價(jià)值”字樣的準(zhǔn)則有20個(gè)，間接運(yùn)用公允價(jià)值的有17個(gè)，間接運(yùn)用指在準(zhǔn)則正文中雖未直接出現(xiàn)這些字樣，但出現(xiàn)了一些符合公允價(jià)值概念和外延的字眼。
如《金融工具確認(rèn)和計(jì)量》、《債務(wù)重組》、《非貨幣性資產(chǎn)交換》、《長(zhǎng)期股權(quán)投資》、《企業(yè)合并》、《租賃》等準(zhǔn)則都大量的引入了公允價(jià)值計(jì)量屬性。
其實(shí)公允價(jià)值作為一個(gè)全新計(jì)量屬性概念起源于20世紀(jì)80年代美國(guó)證券交易委員會(huì)與金融界之間關(guān)于金融工具尤其是衍生金融工具確認(rèn)、計(jì)量的爭(zhēng)議。
而我國(guó)對(duì)公允價(jià)值的運(yùn)用，經(jīng)歷了“先用后棄、禁而又用”幾個(gè)階段，新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》在許多重大方面做了顛覆性的歷史變革，而公允價(jià)值的引入在新準(zhǔn)則制定過(guò)程中處于舉足輕重的地位，新的會(huì)計(jì)計(jì)量屬性也宣告誕生。
因此，積極關(guān)注公允價(jià)值計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的運(yùn)用問(wèn)題，對(duì)于準(zhǔn)確評(píng)價(jià)企業(yè)業(yè)績(jī)并不斷完善公允價(jià)值的運(yùn)用有著現(xiàn)實(shí)意義。
一、傳統(tǒng)會(huì)計(jì)計(jì)量屬性――單一歷史成本存在的弊端
(一)歷史成本的信息嚴(yán)重失真 舊準(zhǔn)則中規(guī)定以歷史成本為主，因?yàn)闅v史成本具有客觀性、確定性和可驗(yàn)證性，是以實(shí)際交易為基礎(chǔ)的歷史成本計(jì)量，在財(cái)務(wù)報(bào)表中提供的信息更具有可靠性，并且其計(jì)量的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)和理論都很豐富。
但隨著貨幣價(jià)值的變動(dòng)，它就不能較好的適應(yīng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化，不能反映企業(yè)真實(shí)的財(cái)務(wù)狀況，不適于制定經(jīng)營(yíng)與投資的決策。
因此在報(bào)告日仍用歷史成本反映則可能顯得不客觀、不公允、不相關(guān)，正如艾哈邁德・里亞希一貝克奧伊所指出：“如果我們對(duì)不同時(shí)期資產(chǎn)價(jià)格的變動(dòng)充耳不聞的話，那么，歷史成本計(jì)價(jià)就會(huì)產(chǎn)生錯(cuò)誤的數(shù)字。與此類似，不同期間購(gòu)置的資產(chǎn)價(jià)值，在購(gòu)買力發(fā)生變化時(shí)，是不能加總的，若將其相加，則得出的結(jié)果也是毫無(wú)意義的。”
一個(gè)典型的案例是20世紀(jì)80年代，美國(guó)200多家金融機(jī)構(gòu)因從事金融工具交易而陷入財(cái)務(wù)困境，然而在此之前，這些金融機(jī)構(gòu)建立在歷史成本計(jì)量模式上的財(cái)務(wù)報(bào)告卻仍顯示著“良好”的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)和“健康”的財(cái)務(wù)狀況。
這充分說(shuō)明將歷史成本作為計(jì)量屬性不僅不能提供決策有用信息，相反卻會(huì)誤導(dǎo)信息使用者，甚至將它們引入巨大風(fēng)險(xiǎn)之中。
(二)歷史成本不符合配比原則 目前，歷史成本僅僅局限于經(jīng)濟(jì)內(nèi)容、時(shí)間、數(shù)量方面的配比，即收入和成本、費(fèi)用在計(jì)量的單位方面是配比的，都是采用貨幣計(jì)量單位。
但是在計(jì)量的屬性方面卻不配比，收入是按現(xiàn)行市價(jià)計(jì)量，成本、費(fèi)用卻是按歷史成本計(jì)價(jià)，不能達(dá)到真正意義上的配比，從而不能真實(shí)反映企業(yè)收益。
很明顯，這兩者之間的差額(收益)由兩部分構(gòu)成：一部分是勞動(dòng)者創(chuàng)造的純利潤(rùn)，另一部分則是由經(jīng)濟(jì)因素影響形成的價(jià)格差，即成本、費(fèi)用的價(jià)值可能已經(jīng)發(fā)生了變化。
現(xiàn)行的利潤(rùn)分配制度對(duì)這兩者不加區(qū)分，從而“虛贏實(shí)虧”、“虛利實(shí)分”、“收益超分配”的現(xiàn)象也就司空見(jiàn)慣了。
(三)歷史成本無(wú)法滿足我國(guó)金融市場(chǎng)的創(chuàng)新交易 當(dāng)今經(jīng)濟(jì)形勢(shì)發(fā)展的特點(diǎn)是競(jìng)爭(zhēng)激烈、風(fēng)險(xiǎn)加大，特別是金融創(chuàng)新，目前已產(chǎn)生了數(shù)量眾多，特征各異的衍生金融工具。
如“期貨”、“期權(quán)”、“遠(yuǎn)期合約”、“互換”等。
很明顯，在這些衍生金融工具中有些金融工具只產(chǎn)生合約的權(quán)利或義務(wù)，而交易和事項(xiàng)尚未發(fā)生。
但從法律的角度看，由于簽約雙方之間的報(bào)酬與風(fēng)險(xiǎn)已開(kāi)始轉(zhuǎn)移，為了使得會(huì)計(jì)信息使用者除了能了解已發(fā)生業(yè)務(wù)的信息外，還能了解正在發(fā)生的業(yè)務(wù)的現(xiàn)時(shí)信息以及其對(duì)企業(yè)未來(lái)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)濟(jì)活動(dòng)影響的可能程度。
為了幫助會(huì)計(jì)信息使用者能正確地進(jìn)行經(jīng)營(yíng)決策，此時(shí)盡管簽約雙方的權(quán)利和義務(wù)尚未完全履行，但在會(huì)計(jì)上也要求對(duì)其進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量。
由于其沒(méi)有歷史成本，傳統(tǒng)會(huì)計(jì)不能對(duì)該業(yè)務(wù)進(jìn)行計(jì)量、反映，顯得無(wú)能為力。
二、新會(huì)計(jì)計(jì)量屬性――公允價(jià)值運(yùn)用
(一)公允價(jià)值運(yùn)用理論基礎(chǔ) (1)符合現(xiàn)代會(huì)計(jì)目標(biāo)。
《基本準(zhǔn)則》第四條明確指出，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的目標(biāo)是向財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者提供與企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的會(huì)計(jì)信息，反映企業(yè)管理層受托責(zé)任履行情況，有助于財(cái)務(wù)報(bào)告使用者做出經(jīng)濟(jì)決策。
財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的目標(biāo)在于“為現(xiàn)在和潛在的投資者、信貸者，以及其他用戶提供有用的信息。
通常認(rèn)為，會(huì)計(jì)目標(biāo)有兩種代表性的觀點(diǎn)：受托責(zé)任觀和決策有用觀。
在證券市場(chǎng)出現(xiàn)之前，受托責(zé)任觀占據(jù)了理論界的主導(dǎo)地位。
在該觀點(diǎn)下主要采用歷史成本計(jì)量屬性。
隨著資本市場(chǎng)的發(fā)展，交易性質(zhì)和工具的日益復(fù)雜，社會(huì)對(duì)財(cái)務(wù)信息決策有用性的要求就越高，面向未來(lái)的決策有用觀也就被越來(lái)越多的人所認(rèn)同。
從而實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)目標(biāo)由“受托責(zé)任觀”向“決策有用觀”轉(zhuǎn)變。
(2)符合資產(chǎn)負(fù)債表的概念。
公允價(jià)值的運(yùn)用可以使公司資產(chǎn)、負(fù)債的透明度加強(qiáng)，有利于公司股票在證券交易市場(chǎng)上獲得更加公允的定價(jià)，有利于公司再融資，使得企業(yè)能夠借著資本市場(chǎng)獲得良好的發(fā)展。
同時(shí)由于公允價(jià)值反映了資產(chǎn)和負(fù)債的真實(shí)價(jià)值，充分體現(xiàn)了收益確認(rèn)的“收入費(fèi)用觀”向“資產(chǎn)負(fù)債觀”的轉(zhuǎn)變，這不僅使得投資者對(duì)原來(lái)公司價(jià)值信息披露不夠充分的企業(yè)認(rèn)識(shí)更為全面，而且會(huì)使管理者更加注重優(yōu)質(zhì)資產(chǎn)的注入以及優(yōu)質(zhì)資產(chǎn)的管理，進(jìn)而可以提高企業(yè)的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力，更加符合資產(chǎn)負(fù)債表的概念。
(3)滿足會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征。
公允價(jià)值計(jì)量具有時(shí)態(tài)性。
資產(chǎn)計(jì)價(jià)必須立足于現(xiàn)在時(shí)點(diǎn)，堅(jiān)持動(dòng)態(tài)的反映觀。
公允價(jià)值計(jì)量中的時(shí)態(tài)觀是跳躍性的，同樣的資產(chǎn)和負(fù)債在不同的計(jì)量日或者不同的交易日，其公允價(jià)值可能是不同的;而歷史成本會(huì)計(jì)模式，不能反映物價(jià)變動(dòng)與經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化，這也是公允價(jià)值計(jì)量?jī)?yōu)于歷史成本計(jì)量屬性的主要原因。
公允價(jià)值會(huì)計(jì)使會(huì)計(jì)反映從靜止走向運(yùn)動(dòng)，更能準(zhǔn)確反映會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。
正是因?yàn)楣蕛r(jià)值動(dòng)態(tài)地、及時(shí)地反映了企業(yè)各項(xiàng)資產(chǎn)和負(fù)債價(jià)值的變化，才會(huì)使會(huì)計(jì)報(bào)表的信息更相關(guān)，對(duì)決策才會(huì)更有用。
(4)符合配比原則。
公允價(jià)值的廣泛運(yùn)用使企業(yè)的會(huì)計(jì)核算的計(jì)量屬性趨于統(tǒng)一，收入和費(fèi)用、成本都使用公允價(jià)值計(jì)量屬性，使得企業(yè)的計(jì)量屬性趨于一致，從而也符合了一致性原則，企業(yè)之間的會(huì)計(jì)信息也變得更加可比。
公允價(jià)值的統(tǒng)一運(yùn)用，避免了企業(yè)在計(jì)量上的多種計(jì)量屬性的混亂局面，有利于報(bào)表的編制，從而使企業(yè)管理者在分析企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果時(shí)做出的額外分析，減輕報(bào)表使用者的負(fù)擔(dān)。
所以為了使得會(huì)計(jì)核算符合配比原則就有必要在會(huì)計(jì)核算中推行公允價(jià)值計(jì)量。
(5)有助于資本保全。
按照資本保全的理論要求企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，成本補(bǔ)償和利潤(rùn)分配要保持資本的完整性，保證權(quán)益不受侵蝕。
企業(yè)收益的計(jì)量，都應(yīng)以不侵蝕原投入資本為
前提，只有在原資本已得到維持(保全)或成本已經(jīng)彌補(bǔ)之后，才確認(rèn)收益。
采用公允價(jià)值作為計(jì)量屬性，符合實(shí)物資本維護(hù)的理論。
因?yàn)槿绻捎脷v史成本計(jì)量，則計(jì)量得出的金額在物價(jià)上漲的經(jīng)濟(jì)環(huán)境中，將不能購(gòu)回原來(lái)相應(yīng)規(guī)模的生產(chǎn)能力，企業(yè)的生產(chǎn)只能在萎縮的狀態(tài)下進(jìn)行;而采用公允價(jià)值計(jì)量，尤其是在以公允價(jià)值進(jìn)行初始計(jì)量與后續(xù)計(jì)量的情況下，各要素的價(jià)值表現(xiàn)能夠不斷地反映現(xiàn)實(shí)中變化了的資產(chǎn)價(jià)值，從而有效地維護(hù)實(shí)物生產(chǎn)能力，更好的保全資本。
(二)公允價(jià)值運(yùn)用存在的問(wèn)題 (1)公允價(jià)值計(jì)量的可靠性難以確保。
相比以實(shí)際交換為基礎(chǔ)的歷史成本計(jì)量，公允價(jià)值計(jì)量能為投資者提供更有效的決策信息，但由于我國(guó)相關(guān)市場(chǎng)的發(fā)展還不成熟，市場(chǎng)交易不夠活躍，這時(shí)許多金融工具的公允價(jià)值無(wú)法可靠計(jì)量，就難以滿足會(huì)計(jì)信息可靠性的質(zhì)量要求。
綜合我國(guó)新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的指引和應(yīng)用指南，方法有三種：第一，資產(chǎn)存在活躍市場(chǎng)的，應(yīng)當(dāng)以市場(chǎng)中的交易價(jià)格為基礎(chǔ)確定公允價(jià)值。
當(dāng)正經(jīng)歷財(cái)務(wù)困難的企業(yè)之間發(fā)生的交易價(jià)格，如關(guān)聯(lián)方企業(yè)之間發(fā)生的交易價(jià)格等等，這些因素勢(shì)必影響公允價(jià)值計(jì)量的準(zhǔn)確。
第二，資產(chǎn)本身不存在活躍市場(chǎng)的，應(yīng)當(dāng)以類似資產(chǎn)的交易價(jià)格為基礎(chǔ)確定公允價(jià)值。
當(dāng)市場(chǎng)價(jià)格出現(xiàn)失靈的情況做出判斷和調(diào)整，這同樣將直接影響同類或類似市場(chǎng)交易價(jià)格的獲取，直接增加公允價(jià)值信息的獲取。
第三，對(duì)于不存在同類或類似資產(chǎn)可比市場(chǎng)交易的資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)采用估價(jià)技術(shù)確定其公允價(jià)值。
由于企業(yè)的資產(chǎn)種類繁多，并處于不同的市場(chǎng)環(huán)境中，市場(chǎng)信息的真實(shí)性難以辨認(rèn)，不存在活躍市場(chǎng)交易價(jià)格的判斷難度較大等問(wèn)題難以解決，因此在實(shí)際工作中，只能大致的估計(jì)或采取近似價(jià)值的操作。
(2)公允價(jià)值計(jì)量的可靠性難以確保。
由于我國(guó)相關(guān)市場(chǎng)的發(fā)展還不成熟，公允價(jià)值可能難以達(dá)到公允，并有可能成為操縱利潤(rùn)的工具。
新準(zhǔn)則中公允價(jià)值可使用的地方非常多，但它的采用前提是必須有較活躍的相關(guān)交易市場(chǎng)和客觀公正的評(píng)估機(jī)構(gòu)，恰恰目前我國(guó)這兩點(diǎn)基礎(chǔ)都比較薄弱。
新準(zhǔn)則規(guī)定，對(duì)于非貨幣性資產(chǎn)交換，如果具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，且換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠地計(jì)量，應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本，公允價(jià)值與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益，而不再像原先一樣計(jì)入資本公積。
管理層可能會(huì)在公司出現(xiàn)虧損的情況下，或者出于維持公司業(yè)績(jī)或者配股的需要，通過(guò)以優(yōu)質(zhì)資產(chǎn)換劣質(zhì)資產(chǎn)的非貨幣性資產(chǎn)交換，來(lái)改變上市公司的當(dāng)期損益，從而達(dá)到提升公司利潤(rùn)的目的。
新準(zhǔn)則規(guī)定了債務(wù)重組利得可以計(jì)入當(dāng)期損益，公司通過(guò)債務(wù)減免或重組所獲收益計(jì)作當(dāng)期營(yíng)業(yè)外收入而進(jìn)入利潤(rùn)表，成為利潤(rùn)來(lái)源。
意味著對(duì)于一些本來(lái)無(wú)力還債的上市公司而言，一旦債權(quán)人讓步，債務(wù)被全部或者部分豁免，上市公司獲得的利益將直接計(jì)入當(dāng)期收益進(jìn)入利潤(rùn)表，可能極大地提升其每股收益的水平。
(3)會(huì)計(jì)環(huán)境缺陷致使公允價(jià)值難以“公允”。
公允價(jià)值要求一個(gè)活躍、流動(dòng)、健全的市場(chǎng)提供公平交易價(jià)格，雖然我國(guó)證券市場(chǎng)經(jīng)過(guò)十幾年的發(fā)展，在強(qiáng)化公司治理，提高運(yùn)作透明度，清理違規(guī)行為等方面有了很大的進(jìn)步，但會(huì)計(jì)環(huán)境仍然存在諸多不足，筆者從以下幾點(diǎn)來(lái)探討公允價(jià)值計(jì)量模式面臨的困境：一是市場(chǎng)環(huán)境的缺陷。
目前，存在的主要問(wèn)題有：投資人、發(fā)行人、服務(wù)機(jī)構(gòu)、自律機(jī)構(gòu)、監(jiān)管機(jī)構(gòu)等多元主體尚不健全，各主體之間的關(guān)系設(shè)計(jì)和角色定位還不明確;上市公司中大部分企業(yè)改制不徹底，“一股獨(dú)大”和“內(nèi)部人控制”現(xiàn)象比較嚴(yán)重，公司控股股東、實(shí)際控制人以及高管人員侵占上市公司資產(chǎn)和損害社會(huì)公眾股股東權(quán)益的情況普遍存在;一些上市公司蓄意隱瞞公司重大經(jīng)營(yíng)信息，惡意逃避信息披露監(jiān)管，加上部分中介機(jī)構(gòu)勤勉盡責(zé)意識(shí)不強(qiáng)，誤導(dǎo)投資者的情況時(shí)有發(fā)生;上市公司規(guī)模結(jié)構(gòu)不合理，公司法人治理結(jié)構(gòu)不健全、籌集資金效益低、缺乏核心競(jìng)爭(zhēng)力等問(wèn)題也比較突出等。
故相關(guān)的公允價(jià)值在我國(guó)不僅難以取得，而且還易給企業(yè)調(diào)節(jié)損益留下了較大空間。
二是法律環(huán)境的缺陷。
首先，我國(guó)的具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則剛出臺(tái)，會(huì)計(jì)法制建設(shè)亦邁步不久，各種法規(guī)在對(duì)會(huì)計(jì)舞弊行為沒(méi)有統(tǒng)一的定義加以定性。
相關(guān)法律對(duì)會(huì)計(jì)舞弊有關(guān)的法律主體的法律責(zé)任的認(rèn)定不明確和相應(yīng)的懲罰力度不夠。
因此公允價(jià)值不是那么為外部人所急需，且易為企業(yè)舞弊所利用。
三是會(huì)計(jì)人員素質(zhì)不高的缺陷。
新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同越來(lái)越明顯，隨著會(huì)計(jì)環(huán)境的發(fā)展變化，會(huì)計(jì)處理的技術(shù)方法不斷提升對(duì)會(huì)計(jì)師職業(yè)判斷的能力要求也不斷提高。
特別是新準(zhǔn)則全面引入公允價(jià)值計(jì)量模式增大了會(huì)計(jì)師的職業(yè)判斷空間。
三、我國(guó)公允價(jià)值運(yùn)用的建議與對(duì)策
(一)建立市場(chǎng)信息數(shù)據(jù)庫(kù) 隨著企業(yè)不斷涌現(xiàn)網(wǎng)絡(luò)，網(wǎng)上交易數(shù)據(jù)可即時(shí)獲取，從而給公允價(jià)值計(jì)量提供了資料來(lái)源。
如通過(guò)互聯(lián)網(wǎng)將某地區(qū)的同類原料或產(chǎn)品的所有廠家及其信息收集起來(lái)，包括價(jià)格、規(guī)格、品質(zhì)等資料。
在數(shù)據(jù)資料收集到之后，應(yīng)先由指定的部門進(jìn)行分析整理，得出一個(gè)或幾個(gè)較為客觀、具有代表性的數(shù)據(jù)信息，然后再交由信息使用者使用，作為公允價(jià)值計(jì)量的參考標(biāo)準(zhǔn)，這樣才能使公允價(jià)值變得客觀、可靠。
要充分利用網(wǎng)絡(luò)優(yōu)勢(shì)，快速傳遞公允價(jià)值計(jì)量所需的公共信息，實(shí)現(xiàn)資產(chǎn)信息的及時(shí)查詢和資源共享，使企業(yè)公允價(jià)值的計(jì)量快捷、有效。
(二)制定《公允價(jià)值計(jì)量和披露》指南 我國(guó)新準(zhǔn)則體系對(duì)公允價(jià)值的規(guī)定是分布在不同的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則里，而且對(duì)于不同的準(zhǔn)則中，限制公允價(jià)值的應(yīng)用條件也各不相同，現(xiàn)行的做法導(dǎo)致各個(gè)具體的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則關(guān)于公允價(jià)值的規(guī)定缺乏一致性和可比性，給人感覺(jué)是“頭痛醫(yī)頭，腳痛醫(yī)腳”。
針對(duì)廣泛運(yùn)用公允價(jià)值帶來(lái)操作上的難度，筆者認(rèn)為相應(yīng)的監(jiān)管部門應(yīng)盡快制定并公布一個(gè)具體指南，對(duì)于公允價(jià)值的定性和定量給予一個(gè)明確標(biāo)準(zhǔn)，使公允價(jià)值這個(gè)標(biāo)準(zhǔn)不會(huì)出現(xiàn)太大的差異。
我們可以總體上規(guī)定公允價(jià)值計(jì)量，在具體的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)上，可以有針對(duì)性地使用，這是國(guó)際上通行的做法。
同時(shí)要注意會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與審計(jì)準(zhǔn)則一致性，我國(guó)頒布了審計(jì)準(zhǔn)則征求意見(jiàn)稿―《公允價(jià)值計(jì)量和披露的審計(jì)》，所以也應(yīng)該考慮制定《公允價(jià)值計(jì)量和披露》的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。
(三)加強(qiáng)公允價(jià)值估價(jià)可靠性 我國(guó)目前使用公允價(jià)值，應(yīng)進(jìn)一步細(xì)化對(duì)不存在活躍市場(chǎng)的資產(chǎn)和負(fù)債公允價(jià)值估價(jià)的指導(dǎo)性文件。
此外，還應(yīng)制定公允價(jià)值相關(guān)信息披露的規(guī)范。
我國(guó)可以借鑒美國(guó)的公允價(jià)值估價(jià)方法，主要有市場(chǎng)法、收益法、成本法。
這些方法關(guān)鍵方面筆者總結(jié)如下：(1)市場(chǎng)法。
是采用市價(jià)與涉及到相同或類似資產(chǎn)和負(fù)債有關(guān)的市場(chǎng)交易產(chǎn)生的相關(guān)信息來(lái)估計(jì)公允價(jià)值。
(2)收益法。
是使用估價(jià)方法把未來(lái)的金額(如現(xiàn)金流或盈利)轉(zhuǎn)換為現(xiàn)值，因?yàn)閷?duì)公允價(jià)值的估計(jì)基于市場(chǎng)對(duì)未來(lái)價(jià)值的期望。
估價(jià)方法包括現(xiàn)值法、期權(quán)定價(jià)模型等。
(3)成本法。
是以重置成本為基礎(chǔ)，在考慮各種價(jià)值減損后確定公允價(jià)值的方法。
價(jià)值減損包括物理減損、技術(shù)功能減損、經(jīng)濟(jì)減損、減損的范圍比折舊范圍要大。
企業(yè)有時(shí)只用一種估價(jià)方法是適當(dāng)?shù)挠袝r(shí)采用多種估價(jià)方法可能是適當(dāng)?shù)摹?/p>
若采用多種估價(jià)方法來(lái)估算公允價(jià)值，應(yīng)考慮每種估價(jià)方法應(yīng)賦予的權(quán)重，并進(jìn)行加權(quán)計(jì)算得到結(jié)果。
(四)提高會(huì)計(jì)人員素質(zhì) 提高會(huì)計(jì)人員的素質(zhì)是獲取準(zhǔn)確公允價(jià)值的有效途徑，因?yàn)楣蕛r(jià)值的評(píng)估需要依靠專門會(huì)計(jì)人
員的職業(yè)判斷。
如何提高會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷能力主要應(yīng)從兩個(gè)方面入手：(1)加強(qiáng)職業(yè)道德建設(shè)，提升思想境界。
強(qiáng)化法制教育，要求會(huì)計(jì)人員在不違反法律法規(guī)和會(huì)計(jì)制度的基礎(chǔ)上處理會(huì)計(jì)業(yè)務(wù);同時(shí)，切實(shí)加強(qiáng)誠(chéng)信建設(shè)，保持職業(yè)良知，牢固樹(shù)立務(wù)實(shí)求真的職業(yè)操守，從根本上消除虛假現(xiàn)象的發(fā)生。
(2)加強(qiáng)業(yè)務(wù)培訓(xùn)，幫助會(huì)計(jì)人員熟悉和掌握新的會(huì)計(jì)處理方法和程序，提高其對(duì)交易和事項(xiàng)的確認(rèn)、計(jì)量、報(bào)告做出復(fù)雜判斷處理的能力，減少會(huì)計(jì)信息的行為性失真和對(duì)公允價(jià)值判斷的偏差。
(五)加大中介機(jī)構(gòu)的作用 力求保障會(huì)計(jì)信息可靠性，在會(huì)計(jì)計(jì)量的過(guò)程中可以充分利用一些具備良好審計(jì)資質(zhì)和信譽(yù)的社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)出具的審計(jì)報(bào)告。
筆者認(rèn)為可從兩方面著手：一是政府應(yīng)加強(qiáng)會(huì)計(jì)監(jiān)管，從會(huì)計(jì)規(guī)則、會(huì)計(jì)監(jiān)督等方面建立科學(xué)有效的預(yù)防、發(fā)現(xiàn)、糾正和懲處利用公允價(jià)值進(jìn)行會(huì)計(jì)造假的新機(jī)制。
財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)等部門都應(yīng)關(guān)注企業(yè)公允價(jià)值使用，并建立相應(yīng)的監(jiān)控機(jī)制加強(qiáng)對(duì)企業(yè)、會(huì)計(jì)師事務(wù)所的監(jiān)督檢查，對(duì)違規(guī)者加大處罰力度。
從而建立起一套可供使用和事后查驗(yàn)的信息系統(tǒng)，以作為公允價(jià)值運(yùn)用的基礎(chǔ)性依據(jù)，以使用公允價(jià)值的使用有利于會(huì)計(jì)信息的可比與可靠。
二是促使注冊(cè)會(huì)計(jì)師加強(qiáng)審計(jì)監(jiān)管，把好公允價(jià)值正確運(yùn)用關(guān)口。
發(fā)揚(yáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師高尚的職業(yè)道德，嚴(yán)格履行職責(zé)，充分發(fā)揮其實(shí)際監(jiān)管的本職作用，就會(huì)大大減少公允價(jià)值被濫用的概率。
當(dāng)然也應(yīng)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師合謀行為的處罰力度，如針對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師合謀行為，建立淘汰出局制度并保證制度的落實(shí)等。
(六)完善公司治理結(jié)構(gòu)
由于我國(guó)的國(guó)情比較復(fù)雜，國(guó)有股仍占有相當(dāng)大比例，職業(yè)經(jīng)理人市場(chǎng)也不夠完善，管理層的激勵(lì)制度較少，所以公允價(jià)值的引入應(yīng)具有中國(guó)特色，解決公允價(jià)值諸多問(wèn)題更應(yīng)結(jié)合我國(guó)的國(guó)情。
筆者認(rèn)為可以從以下方面著手：首先減少國(guó)有股比例，改變一股獨(dú)大局面，讓更多的投資者參與到資本市場(chǎng)，實(shí)現(xiàn)產(chǎn)權(quán)多元化以弱化內(nèi)部人控制程度。
同時(shí)，實(shí)現(xiàn)控股股東與中小股東的利益相容，保護(hù)中小股東的利益。
其次，大力發(fā)展職業(yè)經(jīng)理人市場(chǎng)。
改變董事、經(jīng)理主要由行政渠道產(chǎn)生的現(xiàn)狀，完善職業(yè)經(jīng)理人才市場(chǎng)，通過(guò)市場(chǎng)手段和市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)方式來(lái)選拔和聘任公司管理者。
最后，實(shí)行董事、經(jīng)理股權(quán)期權(quán)激勵(lì)計(jì)劃。
股權(quán)激勵(lì)就是讓經(jīng)營(yíng)者以持股方式成為企業(yè)股東，將經(jīng)營(yíng)者的個(gè)人利益與企業(yè)利益聯(lián)系在一起，以激發(fā)經(jīng)營(yíng)者通過(guò)提升企業(yè)長(zhǎng)期價(jià)值來(lái)增加自己的財(cái)富，是一種經(jīng)營(yíng)者長(zhǎng)期激勵(lì)方式。
股權(quán)激勵(lì)可以在一定程度上降低或消除“代理人風(fēng)險(xiǎn)”，有利于減少經(jīng)營(yíng)者的短期化行為。
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